Podstawy finansów i rachunkowości. Podręcznik dla menedżerów - Maciej Skudlik

39.90 zł
19.95 zł (19,95 zł najniższa cena z 30 dni)

Bookmark Settings Fullscreen

Wstęp

Niniejsza publikacja jest skierowana przede wszystkim do osób, które nie mają wykształcenia ekonomicznego, a wiadomości z tej dziedziny są im potrzebne do pracy zawodowej lub po prostu w sytuacjach życiowych. Nie wykluczam jednakże, że może ona stanowić pewną wartość także dla zawodowych ekonomistów. Nauka ta obejmuje tak szerokie spektrum zagadnień, że nikt o zdrowych zmysłach nie jest w stanie ich wszystkich opanować i - zagłębiając się w treść poszczególnych rozdziałów - może uzupełnić swoją wiedzę w potrzebnym zakresie. Część rozdziałów poświęcono zagadnieniom rachunkowym, w szczególności w zakresie wyceny przedsiębiorstwa, jego aktywów i zobowiązań. Pozostałe poruszają tematykę o szerszym zastosowaniu. Zawarte tutaj przepisy, interpretacje oraz metodologie odzwierciedlają mój stan wiedzy z przełomu 2012 oraz 2013 roku.

Co prawda ekonomia korzysta ze zdobyczy nauk matematycznych, jednak w swojej istocie niewiele ma z nią wspólnego - przynajmniej z prostym, algebraicznym widzeniem świata, gdzie dwa plus dwa zawsze równa się cztery. Wytłumaczę to na przykładzie metodologii wyliczania różnego rodzaju wskaźników ekonomicznych służących do zbadania jakiegoś zjawiska. Przy tej okazji zwrócę uwagę na różne nazewnictwo zarówno mierników, jak i poszczególnych elementów składowych. Aby zrozumieć sens wskaźnika czy wzoru, trzeba zadać sobie pytania:

1. Do jakich celów służy nam analiza?

2. Jaki efekt i treść ekonomiczną uzyskamy przy podstawieniu tych, a nie innych składników analizy?

Co więcej, Czytelnicy mogą natknąć się na bardzo różne wzory w literaturze. Nie oznacza to wcale, że jeden ekspert jest kompetentny, a wszyscy pozostali niedouczeni. Po prostu oni są badaczami zjawiska i starają się metodą doświadczeń dobierać odpowiednie próbki dla uzyskania reprezentatywnego efektu. Czy badacz postąpił słusznie, stosując konkretną metodologię? Potwierdzi to dopiero życie gospodarcze, przy czym trzeba zaznaczyć, że przynosi ono dość często skomplikowane diagnozy, w których wcale nie jest łatwo znaleźć związek przyczynowo-skutkowy, zatem uznawanie ekonomisty, który z całkowitą pewnością tłumaczy nam jednoznacznie treść zjawiska, za swego rodzaju guru jest zawsze strategią mocno ryzykowną. Swoją rację obroni nie ten, kto wykaże naukowo słuszność metodologii naliczania wskaźnika, tylko ten, kto zrobi dobry biznes.

W związku z powyższym ekonomia kryje też w sobie potężne niebezpieczeństwo zawarte w istniejących w realnym świecie możliwościach manipulacji efektem analizy przez dobór odpowiednich do spodziewanego skutku założeń i składników. Krótko mówiąc, istnieje zagrożenie, że taki efekt uzyskasz, jakie dobierzesz składniki i założenia.

Wiele modeli ekonomicznych oparto na założeniu "idealnie konkurencyjnej" gospodarki oraz "racjonalnego gospodarowania podmiotów". Jako praktyk i doradca ekonomiczny pracujący dla realnych przedsiębiorstw funkcjonujących w prawdziwym i znacznie bardziej skomplikowanym świecie traktuję takie podejście do metodologii badania zjawisk jako istotną przyczynę zniechęcenia menedżerów do ekonomistów i prowadzonych przez nich analiz teoretycznych. Stąd można często usłyszeć np. takie zdania: "To prawo popytu i podaży może jest dobre, ale u nas nie działa" i inne podobne kwestie.

W rzeczywistości te analizy są po prostu źle sporządzone, gdyż dobrze wykonana analiza musi w swoich założeniach opierać się na istniejącym środowisku i realnych przesłankach, nie przyjmując w ciemno modelu teoretycznego z książki jako jedynie właściwego dla rozwiązania tego problemu tylko dlatego, że jakiś mądrala opracował na to wzór. Mądrości ekonomisty nie należy mierzyć tonami przeczytanych książek, tylko zdolnością do logicznego myślenia.

Z mojej szerokiej praktyki, która siłą rzeczy zawiera także elementy controllingu jako narzędzia wspierającego zarządzanie, w tym analizę kosztów przedsiębiorstwa, wiem, że dużym problemem jest wyjaśnienie słuchaczom istoty rozróżnienia kosztów stałych oraz zmiennych. Nie wdając się w szersze rozważania, które postaram się rozwinąć w rozdziale 4., tłumaczę, że za koszt zmienny uważa się taki, który reaguje na wzrost lub spadek sprzedaży. "Jak to - protestują słuchacze - przecież nas uczono na studiach, że koszt zmienny to taki, który przyczynia się do wzrostu bądź spadku produkcji!". Tak, zgoda, macie rację. Ale tylko i wyłącznie przy założeniu, że nasze przedsiębiorstwo funkcjonuje w idealnie konkurencyjnej gospodarce, gdzie natychmiast wszystko, co wyprodukuje, sprzeda. Czy w waszym wypadku na pewno tak jest? Bo jeśli jest inaczej, to zgodnie z zasadą memoriałową niesprzedana produkcja nie jest kosztem, lecz zapasem, co postaram się wytłumaczyć w rozdziale 1. Więc pozwólcie, że pozostanę przy swoim zdaniu.

Z kolei modele zakładające zawsze racjonalne ekonomicznie zachowania podmiotów rynku oraz konsumentów nie sprawdzają się z bardzo prostego powodu: za tymi zachowaniami kryją się konkretni ludzie. Oczywiście nie są oni pozbawieni chęci maksymalizacji zysków oraz chęci dokonywania rozsądnych cenowo zakupów. Jednakże modele zakładają działanie tych wszystkich uczestników rynku połączone z posiadaniem pełnej wiedzy na temat przyczyn oraz skutków każdego działania. A to jest przecież niemal niemożliwe. Tak samo jak to, że gdyby nawet założyć, iż wszyscy oni mają pełny dostęp do informacji i - co jeszcze rzadsze - potrafią je analizować, to i tak na końcu mamy istotę ludzką, która jest zdecydowanie bardziej złożona w swoich decyzjach, niż zakładają eksperci, i nie zawsze kieruje się "racjonalnością" - ba, zwykle jej działaniami kierują znacznie silniejsze motywatory, jak np. zazdrość, chęć zemsty, niechęć do pewnych osób, środowisk, narodów, przekonania religijne, tradycja itp.

Gdyby modele gospodarcze zawsze zachowywały się racjonalnie i znajdowały kompromis w postaci "ceny równowagi", nie mielibyśmy do czynienia z przykładami pewnych działań, które szkodzą wszystkim uczestniczącym w sporze stronom. Podam przykład ze znanego mi co nieco rynku usług narciarskich. Wieloletnie opóźnienie cywilizacyjne Szczyrku zostało spowodowane konfliktem w zakresie korzystania z terenów potrzebnych do uruchomienia infrastruktury. W wyniku tego ośrodek - i przy okazji całe miasto - kompletnie przespał okres prosperity w zakresie rozwoju tego typu biznesów i powiązanej z nim infrastruktury w polskich, czeskich i słowackich górach, stanowiących konkurencję dla Szczyrku. Przy obecnym spadku liczby narciarzy, spowodowanym lawinowo rosnącymi kosztami uprawiania tego sportu (dojazd, noclegi, karnety, wyżywienie), będzie wyjątkowo trudno nadrobić to opóźnienie. Zresztą podobnie zaczyna tracić znaczenie (z powodu podobnych konfliktów lokalnych interesów) jako miejscowość narciarska nasza "zimowa stolica" - Zakopane. Od kilku lat nie działa trasa na Gubałówce, a trasa na Butorowym Wierchu jest zamknięta z podobnych przyczyn od lat już chyba kilkunastu.

Wspomniane wyżej kwestie tłumaczą też w jakimś stopniu porażkę wdrażanych w wielu organizmach modeli podziału kompetencji na zasadzie: "Ja się znam na budowaniu mostów i za to będę odpowiedzialny, a pan (pani) się zna na ekonomii i za to będzie pan (pani) odpowiedzialny(a)". Niestety, takie modele nie działają, konieczne jest włączenie do podejmowania decyzji ekonomicznych szerszego grona osób, również, a nawet zwłaszcza tych "technicznych". Nie działają też modele zbudowane na absolutnej wierze, że problem motywowania kadry kierowniczej zostanie rozwiązany poprzez powiązanie systemu premiowania tych ludzi z realizacją wyznaczonych zadań wynikających z celów przedsiębiorstwa.

Stąd też potrzeba napisania tej książki dla ludzi, którzy są szeroko rozumianymi klientami produktów ekonomii (a są nimi przecież praktycznie wszyscy uczestnicy życia gospodarczego: właściciele przedsiębiorstw, inwestorzy, menedżerowie, inżynierowie, robotnicy i my wszyscy jako osoby prywatne) i chcą nieco poznać jej kuchnię, aby móc podjąć dyskusję ze specjalistą. Polecam tutaj słowa znanego amerykańskiego inwestora Warrena Buffetta, który jakoś szczęśliwie uniknął szaleństwa i potem kłopotów związanych z przegrzanym rynkiem najpierw spółek internetowych, potem nieruchomości i zawiłych produktów finansowych, a na końcu z debiutem giełdowym Facebooka, tłumacząc to mniej więcej tak: "Ja inwestuję tylko w biznesy i produkty, które jestem w stanie w prosty sposób zrozumieć, tematy niezrozumiałe i zbyt skomplikowane omijam natomiast z daleka". Nie wiem, czy nie jest to przypadkiem słuszna ścieżka, pozwalająca uniknąć "strzyżenia owiec".

Chcę zwrócić Państwa uwagę również na język używany przez ekonomistów, którzy bardzo chętnie proste zjawiska nazywają znanymi tylko sobie terminami, najlepiej zapożyczonymi z języka angielskiego. Intencja w przypadku renomowanych firm doradczych jest taka, aby posiąść tajemną wiedzę i następnie sprzedawać niewtajemniczonym skomplikowane produkty finansowe i wiedzę za wielokrotność ich rzeczywistej wartości lub - w przypadku pracowników najemnych - aby zdobyć status osoby niezastąpionej. Pojęcia takie jak EBIT, EBITDA, NOPAT, OPEX, CAPEX, DCF, NPV, IRR, DPP i inne nie są w rzeczywistości aż tak bardzo skomplikowane i można je zarówno wytłumaczyć, jak i nazwać, używając prostszych i, co ważniejsze, także rodzimych słów.

Nie bez winy w tym względzie są także księgowi, którzy potrafią w sprawozdaniu koszt zakupu towarów nazwać "wartością sprzedanych towarów i materiałów", a środki pieniężne w kasie "inwestycjami krótkoterminowymi". Złoty medal w tym zakresie powinien otrzymać osobnik, który strony bilansu, gdzie po jednej stronie z punktu widzenia przedsiębiorstwa identyfikujemy wartość wszystkiego, co mamy, czyli posiadamy, a po drugiej zapisujemy, komu jesteśmy za to wszystko winni, nazwał rubryki, odpowiednio: "winien" i "ma", tylko że dokładnie na odwrót. Aktywa to strona "winien", a pasywa to strona "ma". Zmyłka nie do zrozumienia dla postronnych. Tu warto zaznaczyć, że nazewnictwo angielskie jest mądrzejsze, gdyż posługuje się pojęciami debet i credit i umieszcza je po logicznej stronie, gdyż aktywa to w skrócie Dt, a pasywa to w skrócie Ct.

W niniejszej książce będę czasem używał ww. szyfrów, aby Państwo mogli wstąpić do naszej sekty wtajemniczonych ekonomistów, jednakże postaram się je wcześniej w możliwie prosty i zrozumiały sposób wytłumaczyć. Intencją moją jest, aby Państwo nabyli również umiejętność diagnozowania rzeczywistej treści elementu, zjawiska lub wskaźnika, mimo że jego nazewnictwo może być bardzo różne, łącznie z takimi przypadkami, w których jedna nazwa może oznaczać kilka wskaźników i vice versa.

Autor

Rozdział 1. Zasady rachunkowości finansowej

Osoby, które nie mają wykształcenia ekonomicznego, postrzegają pracę buchalterów jako - nie bójmy się tego sformułowania - czarną magię. Przeciętny członek zarządu, właściciel przedsiębiorstwa lub każda inna osoba, która nie ukończyła kursów z podstaw rachunkowości, nie jest w stanie zrozumieć niczego (lub prawie niczego) z pracy księgowego, a zwłaszcza z zasad rządzących tą dziedziną. Niestety, jeśli ktoś piastuje wysokie stanowisko w przedsiębiorstwie lub co gorsza jest jego właścicielem, nie może uciec przed tą wiedzą - prędzej czy później będzie musiał się z nią zmierzyć. Spróbujmy na wstępie ustalić, komu służy rachunkowość i praca księgowych? Dlaczego w ogóle ich zatrudniamy i jaką wnoszą oni wartość do firmy? Czym w ogóle się zajmują? Odpowiedź na te pytania nie jest tak oczywista, jak się powszechnie wydaje: księgowość jest kosztem i służy rozliczeniu się z urzędem skarbowym. Fakt, po części tak jest, ale istnieją jeszcze inne cele. Otóż księgowość służy także rozliczeniu się spółki z jej właścicielami. Obok tak zwanej rachunkowości podatkowej mamy równoległą dziedzinę wiedzy, zwaną rachunkowością finansową lub inaczej bilansową. Jej efektem jest często rachunek zupełnie odmienny od rachunku podatkowego. Ten rachunek pokazuje właśnie elementy istotne dla właścicieli przedsiębiorstwa.

Rachunkowością finansową rządzą także odmienne przepisy aniżeli w rachunkowości podatkowej, zwłaszcza w przypadku większych przedsiębiorstw, tj. takich, które podlegają corocznemu badaniu bilansu przez biegłego rewidenta. Są to wszystkie spółki spełniające co najmniej dwa z trzech niżej wymienionych warunków:

1. Średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób.

2. Suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2,5 mln euro.

3. Przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5 mln euro.

Zasady rachunkowości finansowej tych spółek określa ustawa o rachunkowości, którą dalej będziemy nazywali krótko ustawą. Spółki niespełniające ww. warunków również powinny stosować regulacje ustawy, jednakże mogą one pominąć część jej zapisów na bazie dedykowanych im wyłączeń w najistotniejszych kwestiach, czyli de facto mogą oprzeć swoje zasady prowadzenia księgowości na rachunkowości podatkowej.

W jeszcze ciekawszej sytuacji są spółki notowane na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. One muszą stosować się do specyficznych regulacji, traktując je jako przepisy wyższego rzędu niż ustawa. Otóż narzuca się im stosowanie tzw. Międzynarodowych Standardów Rachunkowości oraz Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej, które dalej będziemy nazywali MSR-ami. Także spółki córki zagranicznych koncernów notowanych na innych giełdach oraz spółki córki podmiotów prowadzących rachunkowość wg MSR-ów mogą (ale nie muszą, jest to ich autonomiczna decyzja) stosować te same regulacje co ich matki.

Prawodawstwo dla poszczególnych przedsiębiorstw zostało wyszczególnione w tabeli 1.1.

Tabela 1.1. Obowiązujące źródła prawa rachunkowego w Polsce

Charakter spółek (rodzaje rachunkowości)

Rachunkowość podatkowa

Rachunkowość finansowa

Spółki niepodlegające obowiązkowi badania sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta

Ustawa o podatku dochodowym i inne ustawy podatkowe

Ustawa o rachunkowości (ustawa), lecz w pewnych zakresach można stosować zapisy ustawy o podatku dochodowym

Spółki podlegające obowiązkowi badania sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta, lecz niestosujące MSR

Ustawa o podatku dochodowym i inne ustawy podatkowe

Ustawa jako prawo podstawowe, w sprawach nieuregulowanych MSR

Spółki stosujące MSR, czyli giełdowe (obowiązkowo) lub spółki córki innych przedsiębiorstw stosujących MSR (fakultatywnie)

Ustawa o podatku dochodowym i inne ustawy podatkowe

MSR jako prawo podstawowe, w sprawach nieuregulowanych ustawa

Wszystko byłoby w porządku, gdyby regulacje tych różnych ustaw oraz standardów były w miarę podobne. W niektórych przypadkach tak jest, ogólne zasady rachunkowości obowiązują we wszystkich tych płaszczyznach, jednakże ich interpretacja jest w szczegółowych przypadkach zupełnie odmienna. Weźmy przykład najprostszy, tj. zakładany okres amortyzacji zakupionego środka trwałego, dajmy na to samochodu osobowego kupionego za 100 000 zł dla naszego dyrektora sprzedaży (czytaj: akwizytora).

Przy rozliczeniu dochodu do opodatkowania (dla urzędu skarbowego) nie pozostawiono nam żadnego pola do interpretacji. Jest tabela i konkretny wyznacznik: okres amortyzacji wynosi 5 lat.

Ustawa jest mniej konkretna i mówi, co następuje: Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji [...] z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego. Przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego [...] [Art. 32].

Spróbuję wytłumaczyć, jak należy czytać ten przepis. Otóż powinniśmy ustalić okres amortyzacji środka trwałego wg posiadanej wiedzy... technicznej. Jeśli standardem jest, że auto służbowe użytkujemy przez 6 lat, wówczas taki właśnie powinniśmy przyjąć czas deprecjacji jego wartości. Uwaga! Powinniśmy również uwzględnić fakt, iż po tym czasie samochód sprzedamy za, dajmy na to, 10% jego wartości początkowej. Amortyzujemy wówczas przez założony okres wartość pomniejszoną o spodziewaną cenę sprzedaży.

Natomiast wg MSR-ów problem zaczyna się już przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego, czyli w tym przypadku potrzebnego nam samochodu. Istnieją tutaj aż dwie możliwości:

1. Według kosztu (cena nabycia lub koszt wytworzenia).

2. Wartość godziwa.

Aby było jeszcze ciekawiej, dalsza wycena również może odbywać się wg jednego z dwóch sposobów:

1. Według kosztu historycznego (wartość początkowa minus odpisy amortyzacyjne).

2. Wartość godziwa (czyli coroczny szacunek rzeczywistej ceny rynkowej).

Jeśli zdecydujemy się na drugi z ww. sposobów, wówczas o okresach amortyzacji i o określeniu wartości rezydualnej (tak nazywa się wartość pozostałą w tym przypadku po okresie amortyzacji, czyli wskazaną wyżej prawdopodobną cenę uzyskaną przy sprzedaży pozostałości środka trwałego, np. w konsekwencji jego złomowania) decyduje zarząd przedsiębiorstwa. Powinien on przy ustalaniu tych wartości kierować się rzeczywistością gospodarczą, zdrowym rozsądkiem i przede wszystkim polityką rachunkowości obowiązującą w spółce kapitałowej.

W ślad za tymi przepisami podążają pytania: jak je wytłumaczyć i o co w ogóle w tym wszystkim chodzi? W przypadku wspomnianego wyżej samochodu możemy jako wartość początkową przyjąć cenę jego nabycia, czyli 100 000 zł, jeżeli jednak uznamy, że wartość godziwa (tzn. rynkowa) jest inna, możemy przyjąć taką kwotę do naszego bilansu. Później możemy również wybrać dwie ścieżki, tj. próbować corocznie wyceniać nasz samochód lub przyjąć z góry pewne założenie stałej utraty wartości przez zakładany okres użytkowania (ustaliliśmy już wcześniej, że jest to 6 lat) do poziomu założonej z góry wartości rezydualnej (tu przyjęliśmy 10% wartości początkowej). Postępujemy więc tak samo, jak byśmy zrobili, posiłkując się zapisami ustawy. Istotna różnica pomiędzy ustawą a MSR-ami jest jednak taka, że wcale nie musimy pojazdu amortyzować, w dodatku nie musimy tego czynić, rozpoczynając od ceny zakupu, możemy też wybrać inne ścieżki postępowania, o ile jesteśmy w stanie uzasadnić, iż są one rozsądne gospodarczo.

Aby uzasadnić różnice między rachunkowością podatkową, rachunkowością bilansową wg ustawy oraz rachunkowością wg MSR-ów, tak naprawdę trzeba sięgnąć do psychologii. Psychologia kwalifikuje poszczególnych przedstawicieli zbiorowości, jaką jest ludzkość, do jednego z czterech głównych wyróżniających się typów osobowości:

1. Dyktator choleryk.

2. Towarzyski sangwinik.

3. Perfekcyjny melancholik.

4. Spokojny flegmatyk.

Pierwsze dwa typy to ekstrawertycy, dwa pozostałe to introwertycy. Ponadto 1. i 2. to optymiści o zawyżonej samoocenie, a 3. i 4. to pesymiści o obniżonym poczuciu własnej wartości. Są jednakże różnice między typami 1. i 2. Dyktator to typowy zadaniowiec, nastawiony na realizację celów, niekierujący się uczuciami, natomiast sangwinik to promotor i innowator, człowiek nastawiony przede wszystkim na relacje z ludźmi i uczucia. Melancholik to perfekcjonista skupiony na pięknie swoich analiz i niepotrafiący podejmować decyzji, z kolei flegmatyk decyzje podejmować potrafi, jednakże dopiero po głębszych i długotrwałych przemyśleniach. Schemat komunikacji pomiędzy poszczególnymi typami osobowości w każdym przedsiębiorstwie przedstawia rysunek 1.1.

Rysunek 1.1. Schemat komunikacji między typami osobowości

Jeśli przyjrzymy się uważnie rysunkowi, zauważymy, że nie ma komunikacji pomiędzy:

- cholerykiem i flegmatykiem,

- sangwinikiem i melancholikiem.

Teraz przechodzimy do clou naszych rozważań - związku przedstawionych informacji z typami rachunkowości, w tym zwłaszcza spojrzeniu ich autorów na sposób podania i zakres informacji w implementowanej legislacji. Spróbujmy na wyżej przedstawionym schemacie umieścić typowego niegdyś buchaltera oraz doradcę podatkowego. Otóż obaj są - niemal bez wyjątku - perfekcyjnymi melancholikami. Ustawodawca, tworząc ustawy podatkowe, potrzebuje kogoś, kto się na tym zna i mu je napisze. Taką grupą są wspomniani doradcy. Zatem prawo podatkowe piszą zwykle perfekcyjni melancholicy. Efekt jest taki, że nie ma tutaj prawie wcale pola do interpretacji, poziom zaufania ustawodawcy do wykonawców jest bardzo niski, gdyż uważa on, iż wszystkie niuanse powinny zostać przewidziane, a ścieżki postępowania - odpowiednio rozpisane. Oczywiście jest to wygodna ścieżka również dla drugiej strony, która szukając właściwych metod postępowania w kwestii ewidencji zakupu na przykład wspomnianego wcześniej auta, natrafia na twarde, konkretne wytyczne.

Na drugim biegunie jest sposób przedstawiania ścieżek postępowania wg MSR-ów. Jest to legislacja napisana z myślą o dużych przedsiębiorstwach przez osoby, które są innowatorami, tymże firmom doradzają i skupiają się głównie na stronie zarządczej i realizacji celów strategicznych. Główną intencją MSR-ów oraz ich szczegółowych zapisów jest ochrona właścicieli (czyli akcjonariuszy) przez tworzenie legislacji nakładających obowiązek prowadzenia takiej ewidencji, aby przedstawiała ona kwoty jak najbliższe przede wszystkim "rzeczywistej wartości przedsiębiorstwa", czyli obowiązek prawidłowej wyceny aktywów i zobowiązań. Z mniejszą atencją traktuje się natomiast skutki dla wyniku danego okresu. Ten fakt, w połączeniu z typem osobowości ludzi piszących te przepisy, a widać tu ewidentną nadreprezentację sangwiników, powoduje, że zdaniem twórców prawa nie trzeba ujmować wszystkiego w sztywne ramy. W MSR-ach królują przepisy sugerujące wyceny wg "wartości rynkowych", przyjęcie "zasadnych gospodarczo" okresów użytkowania i wiele innych elementów, o których można powiedzieć, iż są nieco "płynne". Jeżeli odbiorcą tych przepisów jest księgowy będący typowym melancholikiem, nie da się ukryć, że ma on wrażenie chaosu. Ten typ osobowości nie lubi bowiem takich "nieostrych" wykładni i stara się wyszukać coś, co może stanowić pewien punkt zaczepienia. Często naśladują postępowanie innych w podobnej materii. Widać to chociażby w sposobie prezentacji bilansu i rachunku wyników przez polskie spółki notowane na giełdzie, który jest w miarę jednolity, mimo iż obowiązujące je MSR-y nie wskazują konkretnego ich kształtu, mówią tylko o "ujęciu pozycji istotnych", cokolwiek to oznacza.

Gdzieś pośrodku między tymi skrajnymi metodologiami uplasowała się ustawa, która pierwotnie była zbliżona sposobem kształtowania przepisów do ustaw podatkowych, jednakże w ramach postępującego ciągle dostosowywania ustawodawstwa krajowego do unijnego (czyli w tym przypadku do MSR-ów) zaczyna ona coraz bardziej przypominać właśnie MSR-y, wywołując jednocześnie oburzenie, frustrację i dużą dawkę niezrozumienia dla "głupoty" (?) nowych przepisów u "starych księgowych". Nie podejmuję się tutaj rozstrzygania, kto ma rację i która metoda jest lepsza.

Na pocieszenie można dodać, że bez względu na rodzaj przepisu sterujący naszym życiem rachunkowym, istnieją pewne generalne zasady regulujące postępowanie w zakresie wyceny majątku i wykazywania jego źródeł finansowania, w tym także ujęcia przychodów oraz kosztów działalności, bo tym przecież ta dziedzina się zajmuje. Zasady te prezentuje tabela 1.2.

Tabela 1.2. Generalne (bazowe) zasady rachunkowości

Zasada

Treść zasady i interpretacja

Memoriałowa

- Należy ująć zdarzenia gospodarcze w księgach rachunkowych do okresów, których one dotyczą, nie zważając na terminy płatności oraz - w pewnych przypadkach - nawet na dokumenty.

- Ustawa precyzuje zasadę następująco:

"W księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty".

Interpretacja:

Moment ujawnienia przychodu bądź kosztu nie zależy od terminu płatności ani daty wystawienia faktury, kluczowe znaczenie ma tutaj moment zdarzenia gospodarczego, np. dzień lub okres realizacji usługi.

Współmierności

- Należy ująć koszty współmiernie do przychodów z nimi związanych.